В начале текущего года Минфин пошел навстречу компаниям, которые заключают со своими штатными работниками договоры гражданско-правового характера. Финансисты разрешили учитывать начисленные вознаграждения при расчете налога на прибыль, включив их заодно в базу по ЕСН. Однако, как оказалось, на этом налоговая история с подрядом «штатника» отнюдь не закончилась.

Известно, что все затраты фирмы, составляющие ее налоговую себестоимость, делятся на расходы, связанные с производством (реализацией), и внереализационные. Первый вид затрат, в свою очередь, включает в себя материальные расходы, суммы амортизации, расходы на оплату труда и прочие.

При расчете облагаемой прибыли снизить налог можно, включив в расходы на оплату труда любые выплаты работникам, предусмотренные законом или трудовым (коллективным) договором. Таким образом, если в трудовом контракте те или иные выплаты не поименованы, отразить их  в налоговой себестоимости в составе расходов на оплату труда нельзя.

Исключением, по мнению чиновников, являются вознаграждения по гражданско-правовым договорам, причем как с лицами, не состоящими в штате компании (письма Минфина от 22 июня 2006 г. № 03-05-02-04/85, от 2 марта 2006 г. № 03-03-04/1/166), так и с теми, которые в ней числятся (письмо Минфина от 26 января 2007 г. № 03-04-06-02/11). Заметим, что финансисты совсем недавно признали обоснованным одновременное выполнение одним лицом функций как по трудовому договору, так и по гражданско-правовому. Ранее представители Минфина были категорически против подобного положения дел. Итак, выходит, что выплаты одному и тому же сотруднику по гражданско-правовым договорам и по трудовым можно учитывать при расчете «прибыльного» налога. Однако как правильно это сделать?

Отнесение затрат по гражданско-правовым договорам на конкретные виды расходов производится в зависимости от того, кем в рамках этих контрактов были выполнены работы. Так, если работники не являются предпринимателями и не состоят в штате, то затраты по договорам с ними можно учесть как расходы на оплату труда. Если же они состоят в штате компании или являются предпринимателями, то такие расходы считают прочими (подп. 41 п. 1 ст. 264 НК).

Совмещение должностных обязанностей 

Интересная ситуация рассмотрена в письме Минфина от 3 марта 2007 г. № 03-03-06/1/227. Руководитель компании числится в ее штате на основании трудового контракта и одновременно является ИП, с которым у фирмы заключен гражданско-правовой договор. При этом выплаты предпринимателю-директору по второму контракту ни законами, ни коллективным соглашением не предусмотрены. Выходит, к расходам на оплату труда их отнести нельзя.

А вот к прочим расходам – пожалуйста, как и выплаты по такому же договору любому другому сотруднику компании. Ведь перечень прочих расходов открыт, и все затраты, не вошедшие в другие группы «производственно-реализационных» налоговых расходов, можно отнести к ним. Главным все так же остается требование, предъявляемое к любым налоговым расходам, а именно экономическая обоснованность и документальная подтвержденность.

Вот тут как раз и возникает основное условие признания затрат – разделение функций. Согласно статье 56 Трудового кодекса трудовой договор – соглашение между фирмой (ИП) и сотрудником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить штатнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами. Причем основными признаками данного вида договора являются:

– личное выполнение трудовой функции по определенной специальности, должности, квалификации;

– выполнение работы в общем процессе труда;

– подчинение работника в процессе выполнения трудовой функции правилам внутреннего трудового распорядка;

– оплата труда по заранее установленным нормам (окладам, тарифным ставкам), но не ниже гарантированного минимума, установленного на федеральном уровне.

Что касается гражданско-правовых договоров (подряда, оказания услуг и другие), то исполнитель не подчиняется внутренней дисциплине и распорядку дня, установленному для данной компании. Лицо, действующее на основании гражданско-правового договора, само организует работу, выполняет ее на свой страх и риск, обеспечивает охрану труда. Да и оплачивается ему не процесс труда, а конечный результат (ст. 702, 703, 704, 705 и 709 ГК).

Выходит, что лишь абсолютное не пересечение функций по трудовому и гражданско-правовому договору позволяют уменьшать базу по налогу на прибыль на сумму «нештатных» затрат. Ведь в противном случае получается, что за одну и ту же работу сотрудник получит деньги дважды.

Пример

Дудкин является индивидуальным предпринимателем. Кроме того, он числится в штате ООО «Крона» в должности исполнительного директора. В мае «Крона» заключила с ним как с предпринимателем гражданско-правовой договор об оказании консалтинговых и управленческих услуг. В соответствии с данным контрактом Дудкин в течение полугода должен выполнить следующие работы:

– обеспечить поиск новых контрагентов;

– заключить с ними выгодные для компании договоры;

– консультировать по вопросам управления фирмой.

ООО «Крона», в свою очередь, обязуется выплатить предпринимателю за работу вознаграждение в сумме 250 000 руб. В такой ситуации учесть затраты по данному договору в размере вознаграждения Дудкину при расчете налога на прибыль «Крона» не сможет, ведь он обязан выполнять эти работы как директор компании.

М. Лоскутова, обозреватель «Федеральное агентство финансовой информации»