Журнал «Бухгалтер-Дока
Вопрос-ответ, примеры и комментарии»

Персональный журнал для тех, кто хочет быть в курсе дел.

Выходит два раза  в месяц + Спецвыпуски по отчетности!

 


Листать журнал On-line
Хотите знать как выглядит журнал?
Выгодная стоимость подписки!

Стоимость подписки в 2-3 раза меньше, чем на аналогичные издания!


Содержание номера 25 апреля 2018

2011 18
БУХГАЛТЕРСКАЯ ОТЧЕТНОСТЬ ЗА 9 МЕСЯЦЕВ 2011 ГОДА


Вернутся к содержанию

Статья на стр. 4: Бухгалтерская отчетность за 9 месяцев

В период подготовки бухгалтерской отчетности за 9 месяцев 2011 года мы продолжаем разговор о новациях в типовой модели отчетности и правилах бухгалтерского учета. Формирование итогов за девять месяцев отчетного года – это всегда важнейший этап перед составлением общей годовой бухгалтерской и финансовой отчетности, тем более что текущий год богат изменениями, которые бухгалтеру нужно отследить. Кроме того, уже сейчас надо готовиться, а где-то и приступать к обязательным учетным процедурам, таким как инвентаризация имущества и обязательств, окончательная квалификация и оценка активов и пассивов в балансе, доходов и расходов в отчете о прибылях и убытках по новым правилам, выявление и устранения ошибок в учете. Также по итогам работы за 9 месяцев можно сделать достаточно надежный прогноз по основным (уже годовым) финансовым показателям и принять нужные управленческие решения до конца года.

Вначале хотелось бы коротко напомнить о формах бухгалтерской отчетности организаций. Формы бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, а также приложений к ним для 2011 года утверждены приказом Минфина от 2 июля 2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (далее – Приказ № 66н). Хотя в тексте документа и отсутствует понятие «рекомендуемые формы», организации по-прежнему сами могут дополнять нужные или убирать ненужные показатели отчетных форм (п. 3 Приказа № 66н). Формы применяются для годовой бухгалтерской отчетности за 2011 год, включая промежуточную отчетность (п. 7 Приказа № 66н). Напомним, что месячная и квартальная отчетность является промежуточной и составляется нарастающим итогом с начала отчетного года (ст. 14 Закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», п. 48 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»). То есть содержание и форма годовой и промежуточной отчетности должны соответствовать друг другу.

В формах бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках в правом верхнем углу по строке «Форма по ОКУД» указываются те же коды из Общероссийского классификатора управленческой документации, что и в действовавших ранее формах. То есть в нынешних формах применяется тот же код 0710001 для бухгалтерского баланса и код 0710002 для отчета о прибылях и убытках. Такие разъяснения дали представители ФНС в письме от 25 апреля 2011 г. № КЕ-3-3/1472@. В аналогичном порядке проставляются коды по ОКУД: в форме отчета об изменениях капитала – 0710003; в форме отчета о движении денежных средств – 0710004; в форме отчета о целевом использовании полученных средств, включаемого в состав бухгалтерской отчетности общественных организаций (объединений), не осуществляющих предпринимательской деятельности и не имеющих кроме выбывшего имущества оборотов по продаже товаров (работ, услуг), – 0710006.

Оценка дебиторской задолженности

До 2011 года организации могли по собственному выбору создавать в бухгалтерском учете резервы по сомнительной дебиторской задолженности. Следует отметить, что с текущего года такого выбора у организаций уже нет. Дело в том, что приказом Минфина от 24 декабря 2010 г. № 186н пункт 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина от 29 июля 1998 г. № 34н, изложен в новой редакции. Теперь он обязывает такой резерв создавать с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации. При этом сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Представляется, что данная императивная норма распространяется, в том числе, и на малые предприятия, ведущие бухгалтерский учет в установленном порядке.

Если организация и раньше создавала резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете, то никаких дополнительных действий не требуется. В том случае если до 2011 года компания не создавала таких резервов, а в этом году про него «забыли», не отследив изменения в правилах бухгалтерского учета, то необходимо срочно внести соответствующие изменения в учетную политику на 2011 год и по результатам инвентаризации дебиторской задолженности и/или сверки расчетов с контрагентами такой резерв создать и отразить в отчетности за 9 месяцев. При этом потребуется также пересмотреть входящее сальдо по дебиторской задолженности на начало года. Изменения в учетной политике в таком случае отражаются в отчетности ретроспективно (п. 15 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»).

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. В бухгалтерском учете на сумму создаваемого резерва делается запись по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 63 «Резервы по сомнительным долгам». Аналитический учет по счету 63 ведется по каждому созданному резерву (долгу). При погашении задолженности контрагентами записи по счету 63 не производятся. Суммы поступивших платежей от дебиторов отражаются по кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

В бухгалтерском балансе по строке 1230 «Дебиторская задолженность» на конец отчетного периода сумма дебиторской задолженности отражается за вычетом сумм начисленного резерва. Начисленный резерв в пассиве баланса никак не показывается, поскольку является оценочным значением (п. 3 ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений»). Зато сумма начисленного резерва отражается по строке 2350 «Прочие расходы» Отчета о прибылях и убытках формы № 2. Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв по какой-либо причине не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются на конец отчетного года к финансовым результатам.

Порядок создания, использования и списания резервов по сомнительным долгам в правилах бухгалтерского учета четко не прописан. Поэтому его нужно разработать самостоятельно и закрепить в учетной политике. На практике обычно для этого «заимствуют» правила, которые предусмотрены для целей налогообложения прибыли.

Отметим, что если в бухгалтерском учете обязанность создавать резерв по сомнительным долгам установлена императивно, то для целей налогообложения прибыли сохраняется диспозитивная норма, то есть его можно создавать, а можно – и нет. О том, что налогоплательщик вправе (но не обязан) создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном налоговым законодательством, сказано в пункте 3 статьи 266 Налогового кодекса. Сумма резерва определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности. При этом она не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, которая рассчитывается в соответствии со статьей 249 НК (п. 3 ст. 266 НК). Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов. Поскольку налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год, а отчетными периодами – I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года, то для определения суммы резерва инвентаризацию дебиторской задолженности следует производить ежеквартально (п. 1 п. 2 ст. 285 НК). При этом часть резерва, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период (п. 5 ст. 266 НК). Эту методологию создания и использования резерва по сомнительным долгам вполне можно принять за основу и в бухгалтерском учете.

По справедливости…

Остается задаться вопросом – зачем или почему диспозитивная норма о резерве по сомнительным долгам в правилах бухгалтерского учета была заменена на императивную. Представляется, что это логичное движение в сторону сближения требований отечественных бухгалтерских стандартов к требованиям МСФО, в рамках продолжающейся реформы бухгалтерского учета в России. Напомним, что постановлением правительства от 6 марта 1998 г. № 283 утверждена Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности.

Одним из основополагающих принципов МСФО при оценке активов организации является принцип «справедливой стоимости». Реальная к взысканию дебиторская задолженность положительно влияет на ликвидность баланса организации и ее рыночную стоимость. Если же в составе активов отражена «дебиторка» в полном объеме без вычета сумм «сомнительного» резерва, то ликвидность баланса окажется завышенной. А это объективно может ввести в заблуждение пользователей информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности организации, и прежде всего ее возможных инвесторов и кредиторов. Следует сказать, что отсутствие сомнительной дебиторской задолженности скорее исключение, чем правило. Ведь, к примеру, задолженность, которую письменно не подтвердил дебитор на отчетную дату, может считаться сомнительной. Таким образом, отсутствие в бухучете сформированного резерва по сомнительным долгам почти однозначно будет трактоваться как ошибка.

Исправление ошибок в учете

От ошибок никто не застрахован. Девять месяцев срок достаточный для того, чтобы, с одной стороны, оглянуться назад и проверить себя с той точки зрения, а все ли изменения в правилах бухгалтерского учета удалось отследить. А с другой – впереди еще достаточно времени до составления годовой отчетности, чтобы отловить и устранить неточности в учете. Вполне возможно, потребуется даже внести необходимые корректировки в организацию учетной работы на предприятии, систему внутреннего контроля. При этом очень важно не только своевременно выявить ошибку, но и правильно ее исправить. Соответствующие правила установлены ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности». Это ПБУ применяется с отчетности за 2010 год. Однако следует отметить тот факт, что сама процедура исправления ошибок в учете и отчетности в ПБУ 22/2010 подробно не расписана. Кроме того, по сей день не все так «прозрачно» с определением существенности ошибки.

Попробуем снять ряд проблемных вопросов с помощью примеров из практики. Известно, что если ошибка выявлена до окончания года, то исправительные записи вносят в том месяце, когда она обнаружена (п. 5 ПБУ 22/2010). Возникает вопрос: а как? «Красным сторно», корректирующими записями или исправительными проводками?

Предположим, в сентябре бухгалтер обнаружил, что в I квартале текущего года была неправильно списана сумма издержек обращения.

 

Ситуация 1

В I квартале в дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж» со счета 44 «Расходы на продажу» была ошибочно списана сумма 60 000 руб., вместо 50 000 руб. Какой из возможных способов исправления в сентябре выбрать?

Можно сделать корректирующую запись:

Дебет 44   Кредит 90

– 10 000 руб. – на сумму разницы (60 000 – 50 000) руб.

Сальдо по 44 счету мы восстановили, но завысили кредитовый оборот по счету 90 без реализации; значит, этот способ не годится.

Лучше сделать «красным сторно», но и здесь два варианта: полностью «отменить» ошибочную проводку или частично? Если сторнировать всю операцию, то надо делать две исправительные записи:

Дебет 90   Кредит 44

– 60 000 руб. «красным сторно».

И вторая верная проводка:

Дебет 90   Кредит 44

– 50 000 руб. – запись «черным».

А можно еще проще:

Дебет 90   Кредит 44

– 10 000 – «красным сторно».

Сальдо по 44 счету восстановили, обороты по счету 90 скорректировали.

 

Ситуация 2

Ситуация, обратная предыдущей. В дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж» со счета 44 «Расходы на продажу» была ошибочно списана сумма 50 000 руб., вместо 60 000 руб. Понятно, что проще всего в сентябре сделать корректирующую запись:

Дебет 90   Кредит 44

– 10 000 руб. – запись «черным».

При этом не исключается и способ сторнирующими записями.

Не стоит приведенный пример рассматривать как исчерпывающую рекомендацию хотя бы потому, что на самом деле «неудобный» в примере способ исправления ошибки может в другой ситуации оказаться единственно возможным и правильным. Дело в том, что показанные в примере способы исправления ошибок хорошо работают при ручном учете и в том случае, если в компьютерной бухгалтерской программе проводки вводятся вручную. А если списание издержек, оприходование ТМЦ или иная операция вводится в программу регламентным документом и проводки формируются автоматически? Тогда проще отменить ввод неправильного документа и «перепровести» верный документ. Однако в любом случае необходимо составить подробнейшую бухгалтерскую справку на бумажном носителе с описанием ошибки и способа ее исправления.

Существенные ошибки

В период подготовки отчетности за 9 месяцев нелишним будет заглянуть в свою учетную политику для бухгалтерского учета на 2011 год и оценить раздел, посвященный существенности ошибок. Конечно, самый простой путь, по которому, увы, идут многие – это скопировать в этих целях положения пункта 3 ПБУ 22/2010. Он гласит: «Ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период». Понятно, что имея подобную формулировку в учетной политике, оценивать существенность реальных ошибок в учете непросто. Так что, как бы того ни хотелось, необходимо установить свои собственные числовые критерии существенности ошибки.

Итак, общим критерием существенности для статей баланса, отчета о прибылях и убытках и других отчетных форм может стать ошибка (их сумма), приводящая к искажению строк баланса и других отчетных форм, на 10 и более процентов. Дело в том, что искажение сумм начисленных налогов и сборов и (или) любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10 процентов признается грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности (ст. 15.11 КоАП). Санкции за такое правонарушение предусматривают наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от двух тысяч до трех тысяч рублей. Очевидно, что такие ошибки лучше не допускать и исправлять до того, как будут наложены административные штрафы.

Целесообразно даже перестраховаться и в отношении наиболее важных для предприятия статей отчетности ввести более жесткий числовой критерий, например 5 процентов. Для торговых предприятий это могут быть «Товары для перепродажи» в активе баланса и «Выручка» в отчете о прибылях и убытках (форма № 2). Для инновационных и внедренческих предприятий такими важными статьями могут быть «Нематериальные активы» и «Затраты на НИОКР» в составе внеоборотных активов баланса. А для профессиональных участников рынка ценных бумаг – статья «Финансовые вложения» в активе и «Капитал и резервы» в пассиве бухгалтерского баланса.

В заключение хотелось бы сказать, что отчетность за 9 месяцев 2011 года – своего рода фундамент для бухгалтерской отчетности за весь 2011 год, и от ее качества во многом будет зависеть успешное завершение многотрудной работы специалистов бухгалтерской службы в текущем году.

Александр В. Климов,

Управляющий партнер аудиторско-консалтинговой фирмы, –

специально для ООО «Центр экономической информации»
Полный текст этой статьи вы можете прочесть в печатном или электронном журнале «Бухгалтер-Дока». Быстро подписаться на журнал можно на сайте в разделе «Подписка».
Подписаться на журнал
Просмотров 5717 / Комментариев: 5
Оцените важность статьи (5* — наивысшая):
  • Текущий 1.38/5
  • 1
  • 2
  • 3
  • 4
  • 5
(текущий рейтинг: 1.4 | 26 чел. проголосовало)
Поделиться ссылкой в
Читайте также:


Вход на сайт

Логин:
Пароль:
Запомнить меня
Забыли пароль?
Зарегистрироваться