При каждой выплате дохода налоговый агент в целях исчисления НДФЛ должен определить налоговый статус физлица, которому он предназначен. Поскольку в данном случае речь идет о ставке налога, то правомерность ее применения необходимо документально подтвердить, иначе претензий со стороны налоговых органов не миновать, да и не ровен час интересы работника можно заодно нарушить. Проблема в том, что перечень необходимых документов на этот случай в Налоговом кодексе попросту отсутствует.

По большому счету Налоговый кодекс не содержит не только перечня документов, которые могли бы подтвердить статус физлица в целях исчисления НДФЛ, но и обязанности физлиц представлять налоговому агенту какие-либо свидетельства оного. Отмечают это даже сами представители Федеральной налоговой службы в письме от 13 марта 2008 г. № 04-1-01/0911. И все же, как подчеркивают специалисты ФНС в письме от 23 сентября 2008 г. № 3-5-03/529@, ответственность за правильность исчисления налога, в том числе с учетом налогового статуса налогоплательщика, лежит именно на налоговом агенте. Иными словами, позаботиться о наличии подтверждающих документов все же необходимо. И раз уж специального порядка представления их налогоплательщиком Кодекс не предусматривает, то, по мнению налоговиков, сделать это физлицо может самостоятельно либо по запросу налогового агента. Остается разобраться, о каких документах идет речь.

Обратите внимание! Налоговый агент обязан вести учет доходов, выплаченных физическим лицам, в самостоятельно разрабатываемых регистрах налогового учета. При этом одним из обязательных реквизитов такого регистра являются данные о статусе физического лица (п. 1 ст. 230 НК, п. 16 ст. 2, ч. 2 ст. 10 Закона от 27 июля 2010 г. № 229-ФЗ). Доходы резидента облагаются по ставке 13 процентов, нерезидента – 30 процентов.

Основы основ

Для того чтобы понять, какими документами может быть подтвержден налоговый статус физлица на ту или иную дату, начать придется, что называется, с азов, а именно с самого порядка признания физического лица резидентом РФ.

На статус налогового резидента РФ вправе рассчитывать физлица, которые фактически пребывают на территории нашей страны не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 270 НК). Так что прежде всего следует иметь в виду, что гражданство физлица в данном случае не имеет никакого значения. Иными словами, налоговыми резидентами могут быть признаны и иностранный гражданин, и лицо без гражданства. В свою очередь и россиянин вполне может утратить сей статус (письма Минфина от 19 июля 2010 г. № 03-04-05/6-401, от 17 июня 2010 г. № 03-04-05/6-331). Все зависит от срока фактического пребывания физлица в нашей стране в течение определенного периода. Проще говоря, именно его и необходимо документально засвидетельствовать.

При этом следует учитывать, что 12 следующих подряд месяцев совсем не обязательно должны соответствовать календарному году, а упомянутые 183 дня могут и вовсе идти подряд. В частности, они могут прерываться на время нахождения сотрудника в загранкомандировке или в отпуске вне пределов РФ. Вместе с тем в силу прямого указания Налогового кодекса выезд работника за рубеж для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения 183-дневный период не прерывает (п. 2 ст. 207 НК, письма Минфина от 1 апреля 2009 г. № 03-04-06-01/72, от 19 марта 2007 г. № 03-04-06-01/75). Иными словами, дни, проведенные за рубежом, в этом случае приравниваются к дням пребывания на территории нашей страны. Причем Кодекс не содержит ограничений по возрасту, а также по видам учебных заведений или дисциплин, лечебных учреждений или заболеваний, а также по перечню зарубежных стран (письмо ФНС от 23 сентября 2008 г. № 3-5-03/529@). Таким образом, значение имеет лишь срок поездки.

Пример

Один из сотрудников общества, принятый на работу 17 мая 2011 г., до этого три месяца (с 1 февраля 2011 г.) находился на лечении за рубежом и вернулся в Россию только 1 мая текущего года.

В 2010 году сотрудник находился в командировке за рубежом в период с 1-го (день выезда) по 30-е (день въезда) ноября. Период с 30-го (день выезда) декабря 2010 г. по 15 января 2011 г. (день въезда) он провел в Египте в отпуске.

С 1-го (день выезда) по 31-е (день въезда) июля он выезжал за рубеж в командировку. С 18-го (день выезда) августа по 8-е (день въезда) сентября он провел в отпуске на Украине.

При начислении заработной платы за сентябрь бухгалтер общества определит налоговый статус сотрудника следующим образом.

1.       12-месячный период для расчета срока пребывания работника на территории России равен сроку с 30 сентября 2010 г. по 29 сентября 2011 г.

2.       Количество календарных дней, проведенных работником за это время в нашей стране, составит:

– с 30 сентября по 1 ноября 2010 г. – 32 дн.;

– с 30 ноября по 30 декабря 2010г. – 31 дн.;

– с 15 января по 1 июля 2011 г. – 167 дн. (краткосрочное лечение за рубежом срок пребывания на территории РФ не прерывает);

– с 31 июля по 18 августа 2011 г. – 19 дн.;

– с 8 сентября по 29 сентября 2011 г. – 22 дн.;

Итого: 32 дн. + 31 дн. + 167 дн. + 19 дн. + 22 дн. = 271 дн.

3.       Поскольку срок пребывания сотрудника на территории РФ за расчетный период составляет более 183 дней, то на дату начисления заработной платы (на 30 сентября 2011 г.) он имеет статус налогового резидента. Значит, НДФЛ следует удержать по ставке 13 процентов.

Документальное обоснование

Поскольку Налоговым кодексом перечень документов, которыми необходимо подтверждать налоговый статус физлица в целях исчисления НДФЛ, не установлен, то фактически в этом вопросе у налогоплательщика и налогового агента развязаны руки. В частности, и эксперты Федеральной налоговой службы в письме от 22 июля 2011 г. № ЕД-4-3/11900@ указали, что в данном случае подойдут любые бумаги, позволяющие установить количество календарных дней пребывания физлица на территории Российской Федерации. Главное, чтобы при этом они были оформлены в соответствии с требованиями законодательства.

В этом смысле роль «главного доказательства» факта пребывания работника в определенные дни в России или за рубежом по праву можно отдать копии заграничного паспорта (иного документа, удостоверяющего личность) сотрудника с отметками органов пограничного контроля о пересечении им границы. И все же в ряде случаев таковой может оказаться бесполезным. Например, в случае поездки в Украину отметки о пересечении границы ни в заграничный, ни в российский паспорт не ставятся. Однако если таковая связана с командировкой, то выручить может командировочное удостоверение. Кроме того, к перечню дополнительных документов, которые могут подтверждать местонахождение физлиц в определенное время, Минфин относит также:

– табель учета рабочего времени;

– квитанции о проживании в гостинице;

– проездные билеты;

– приказы о командировках;

– трудовой договор и т. д.

Такая точка зрения высказана финансистами в письмах от 7 октября 2008 г. № 03-04-06-01/292, от 5 февраля 2008 г. № 03-04-06-01/31, от 26 октября 2007 г. № 03-04-06-01/362. Аналогичной точки зрения придерживаются и представители ФНС (письмо от 23 сентября 2008 г. № 3-5-03/529@).

Кроме того, если речь идет об иностранных гражданах, то, по мнению специалистов УФНС по г. Москве, в целях подтверждения фактического времени пребывания в России может использоваться оригинал (заверенная копия) вкладного талона о регистрации и выписка из журнала регистрации паспортно-визового отдела (письмо от 22 июля 2008 г. № 28-11/070040). Правда, представители Минфина все же утверждают, что сама по себе таковая не определяет факт резидентства гражданина (письмо Минфина от 29 декабря 2010 г. № 03-04-06/6-324).

Обратите внимание! Вид на жительство не подтверждает фактическое нахождение физлица в России (письма Минфина от 17 июля 2009 г. № 03-04-06-01/176, от 1 апреля 2008 г. № 03-04-05-01/108).

Учитывая изложенное, можно сделать вывод, что в ситуации, когда работник трудится в организации более полугода, проблем с определением его налогового статуса, как правило, не возникает и особых подтверждающих документов не нужно. В конце концов работодателю должно быть хорошо известно, где находится сотрудник – в России или за рубежом. При этом почти не подлежит сомнению, что даже у самого лояльного работодателя период заграничного отдыха вряд ли составит полгода и более.

Между тем при появлении в компании нового работника все обстоит несколько сложнее, поскольку о его передвижениях в предшествующий приему на работу период работодателю ничего не было известно. Между тем, как указал Минфин в письме от 27 ноября 2008 г. № 03-04-06-01/323, при определении налогового статуса работника нужно учитывать время его нахождения в РФ, в том числе и до заключения трудового договора. Так что как раз в этом случае целесообразно запросить у новенького копии документов, подтверждающие период его пребывания в России. Кроме того, следует также получить от него заявление, в котором он самостоятельно укажет, сколько суток составляет этот срок.