Журнал «Бухгалтер-Дока
Вопрос-ответ, примеры и комментарии»

Персональный журнал для тех, кто хочет быть в курсе дел.

Выходит два раза  в месяц + Спецвыпуски по отчетности!

 


Листать журнал On-line
Хотите знать как выглядит журнал?
Выгодная стоимость подписки!

Стоимость подписки в 2-3 раза меньше, чем на аналогичные издания!


Содержание номера 19 апреля 2018

2011 21
КОРРЕКТИРОВОЧНЫЙ СЧЕТ-ФАКТУРА: ФНС РЕКОМЕНДУЕТ....


Вернутся к содержанию

Статья на стр. 4: Корректировочный счет-фактура: ФНС рекомендует…

На практике довольно часто возникает необходимость скорректировать ранее выставленный счет-фактуру, например, при предоставлении покупателю задним числом скидки. Чиновники всегда прекрасно сознавали, что это более чем распространенная ситуация, и обещали на законодательном уровне прописать возможность выставления «отрицательных» счетов-фактур. Однако в действительности они пошли дальше. С 1 октября 2011 года в Налоговом кодексе появилось новое, причем более общее понятие «корректировочный счет-фактура». Несмотря на то что правительство пока еще не утвердило форму этого документа, ФНС предоставила налогоплательщикам возможность использовать нововведение на практике. При этом специалисты налоговой службы не только рекомендовали форму корректировочного счета-фактуры и порядок ее заполнения, но и разъяснили ряд переходных моментов, которые законодатели очередной раз оставили «за кадром».

Благодаря Закону от 19 июля 2011 г. № 245-ФЗ в главе 21 Налогового кодекса помимо всего прочего появилось понятие «корректировочный счет-фактура». Данный документ в соответствии со статьей 169 НК (в ред. Закона № 245-ФЗ) выставляется при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. Без такого корректировочного счета-фактуры, в частности, не обойтись в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав.

Стоит отметить, что положения Закона № 245-ФЗ в части, относящейся к корректировочным счетам-фактурам, вступили в силу 1 октября 2011 года. Однако к этой «контрольной» дате форма корректировочного счета-фактуры так и не была утверждена правительством, как того требует пункт 8 статьи 169 НК. Положения пункта 4 статьи 10 Закона от 27 июля 2010 г. № 229-ФЗ, согласно которым до утверждения правительством документов, предусмотренных пунктом 8 статьи 169 НК, составление и выставление счетов-фактур осуществляется с учетом ранее установленных требований, в данном случае также не могут рассматриваться как «палочка-выручалочка». Ведь понятие «корректировочный счет-фактура» как минимум является новшеством в налоговом законодательстве. Соответственно, никаких «старых» правил в отношении данных документов нет и быть не может (уж не говоря о том, что в Законе № 229-ФЗ превалирует несколько иная тематика).

По идее вполне могла повториться ситуация, которая возникла с электронными счетами-фактурами. Напомним, что по сей день налогоплательщики из-за нерасторопности чиновников так и не могут перейти на обмен этими документами по «электронке». Однако по счастливому стечению обстоятельств корректировочные счета-фактуры эта участь не постигла. ФНС в письме от 28 сентября 2011 г. № ЕД-4-3/15927@ привела рекомендованную форму этого документа и порядок его заполнения. Также специалисты налоговой службы донесли до сведения налогоплательщиков отдельные моменты, на которые стоит обратить внимание. Отметим, что данное письмо согласовано с Минфином (письмо от 27 сентября 2011 г. № 03-07-15/90).

Обратите внимание! Форма корректировочного счета-фактуры, приведенная в письме ФНС от 28 сентября 2011 г. № ЕД-4-3/15927@, носит временный характер. Налогоплательщики могут ее применять только до введения в действие постановления правительства, утверждающего на основании пункта 8 статьи 169 НК форму счета-фактуры (в том числе корректировочного) и порядок его заполнения, форму и порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж.

«Стартовые» положения

Согласно абзацу 3 пункта 3 статьи 168 НК (в ред. Закона № 245-ФЗ) при изменении стоимости отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав) продавец обязан выставить счет-фактуру в течение 5 рабочих дней с момента составления документа (допсоглашения к договору, иного документа), который изменяет стоимость товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Тут сразу же возникает вопрос, как быть, если договоренность об изменении цены сделки достигнута до 1 октября 2011 года, а указанные 5 дней истекают уже после этой даты? Следует ли в такой ситуации выставлять корректировочный счет-фактуру?

По мнению представителей ФНС, в этом нет необходимости. Чиновники считают, что новые правила применяются только в случаях, когда соответствующая «первичка», согласно которой изменяется стоимость отгруженных товаров, составлена начиная с 1 октября текущего года.

Напомним также, что перечень обязательных реквизитов, указание которых необходимо в корректировочных счетах-фактурах, приведен в пункте 5.2 статьи 169 Налогового кодекса.

Отличительные «черты» новой формы

Мы не погрешим против истины, если скажем, что корректировочный счет-фактура имеет много общего с обычным счетом-фактурой. Первое отличие, которое и искать-то не нужно, кроется в наименовании документа. Добавлена в корректировочном счете-фактуре и строка 1.1. В ней указывается номер и дата счета-фактуры, который выставлялся на отгрузку товаров (работ, услуг, имущественных прав) изначально.

Прежде чем перейти к порядку заполнения рекомендованной ФНС формы корректировочного счета-фактуры, целесообразно вспомнить, с какой целью вообще вводился этот документ. И тогда все будет расставлено на свои места.

Итак, основная цель корректировочного счета-фактуры – это показать разницу, на которую изменилась стоимость отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав). Тогда дальнейшая судьба соответствующих сумм НДС будет предопределена.

В обычной форме счета-фактуры, который выставляется при отгрузке товара (работ, услуг), а также при получении предоплаты в счет предстоящей поставки отразить эту самую разницу просто негде. Поэтому неудивительно, что соответствующие графы появились в форме корректировочного счета-фактуры, предложенной ФНС.

Так, графы «Количество» и «Цена (тариф) за единицу измерения» разбиты на две колонки каждая. В первой указывается соответствующее значение до изменений (колонки 3 и 4), а во второй – после корректировки (колонки 3а и 4а). Если, например, количество не менялось, то данные в колонках 4 и 4а будут совпадать.

Несколько граф поделено на четыре колонки. Такому делению подверглись следующие графы:

– «Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, всего без налога»;

– «В том числе акциз»;

– «Сумма налога»;

– «Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, всего с учетом налога».

В первых двух колонках показываются  соответствующие значения до изменений и после (колонки 5 и 5а, 6 и 6а, 8 и 8а, 9 и 9а). Вторые две колонки отведены под отражение разницы (колонки 5б и 5в, 6б и 6в, 8б и 8в, 9б и 9в). Прежде чем их заполнить, нужно найти разницу между данными, указанными в первой и второй колонках. Например, если речь идет о заполнении колонок графы «Сумма налога», то в графе 8б указывается разница, возникшая в результате уменьшения суммы предъявленного налога после изменения цены (тарифа) и (или) количества (объема). Данный показатель рассчитывается как разница показателей 8 и 8а. Если результат данных вычислений будет отрицательным, то его следует внести в графу 8в, но только со знаком «плюс». В аналогичном порядке заполняются графы 5б и 5в, 6б и 6в, 9б и 9в. Разницы в графах 5в, 8в и 9в, имеющие отрицательное значение, также указываются без знака «минус».

Стоит отметить, что в случае если речь идет об операциях, которые не подлежат налогообложению НДС (освобождаются от налогообложения), а также при освобождении от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со статьей 145 НК при заполнении корректировочного счета-фактуры необходимо учитывать следующее. В графах 7, 8 и 8а нужно написать «Без налога (НДС)». Графы 8б и 8в заполнять вовсе не нужно. А в графы 9, 9а, 9б и 9в следует просто перенести данные из граф 5, 5а, 5б и 5в соответственно.

В случае если данные для заполнения граф 6 и 6а отсутствуют, то в них следует указать «Без акциза».

По строке «Итого по корректировочному счету-фактуре» в графах 5б, 5в, 8б, 8в, 9б и 9в подводятся итоги. Они учитываются при составлении книги покупок, книги продаж, дополнительных листов к книге покупок и книге продаж.

Пожалуй, это тот минимум, который нужно знать для того, чтобы без ошибок заполнить корректировочный счет-фактуру. Даже ошибки, допущенные в этом документе, исправляются в том же порядке, как если бы неточность нужно было устранить в обычном счете-фактуре. Иными словами, продавцу руководствоваться и в том и в другом случае следует пунктом 29 Правил, утвержденных постановлением правительства от 2 декабря 2000 г. № 914. А именно, все исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения корректив.

Однако, чтобы в данном деле поставить точку, следует разобраться в порядке регистрации корректировочных счетов-фактур в книгах покупок и продаж. Он зависит от того, как же, собственно, изменились первоначальные договоренности – уменьшилась стоимость первоначальной сделки или же, напротив, увеличилась.

Уменьшение стоимости: действия продавца

Согласно пункту 13 статьи 171 НК в случае изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения продавец имеет право принять к вычету ранее начисленный НДС. Сумма вычета определяется как разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения.

В таких ситуациях зарегистрировать корректировочный счет-фактуру продавец должен в книге покупок в том периоде, в котором у него возникает право на вычет. В соответствии с пунктом 10 статьи 172 Налогового кодекса вычеты производятся на основании корректировочных счетов-фактур при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. Обратите также внимание, что вычет можно применить только в течение трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры. Так что откладывать это дело в долгий ящик не стоит.

При заполнении книги покупок продавец переносит в соответствующие графы из корректировочного счета-фактуры только данные о разнице между суммами, которые были до изменения стоимости отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав) и после. А поможет в этом продавцу Таблица 1.

Таблица 1. Перенос данных из корректировочного счета-фактуры в книгу покупок

Графа корректировочного

счета-фактуры

Графа книги покупок

Графа 9б строки «Итого по корректировочному счету-фактуре»

Графа 7

Графа 5б строки «Итого по корректировочному счету-фактуре»

Графа 8а (9а)

Графа 8б строки «Итого по корректировочному счету-фактуре»

Графа 8б (9б)

Уменьшение стоимости: действия покупателя

Если у продавца в случае уменьшения первоначальной стоимости товара возникает право на вычет по НДС, то покупателю в подобной ситуации, напротив, вменяется в обязанность восстановить налог к уплате. Восстанавливать нужно-таки разницу между суммой налога до и после изменений (подп. 4 п. 3 ст. 170 НК).

Восстановление сумм налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат:

– дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), полученных имущественных прав;

– дата получения покупателем соответствующего корректировочного счета-фактуры.

В зависимости от того, какой из указанных документов ранее оказался на руках у покупателя, в графе «Дата и номер счета-фактуры» книги продаж он указывает дату и номер корректировочного счета-фактуры или же дату и номер «первички», изменившей цену договора.

Данные в книгу продаж в этом случае также вносятся из корректировочного счета-фактуры.

Таблица 2. Перенос данных из корректировочного счета-фактуры в книгу продаж

Графа корректировочного

счета-фактуры

Графа книги продаж

Графа 9б строки «Итого по корректировочному счету-фактуре»

Графа 4

Графа 5б строки «Итого по корректировочному счету-фактуре»

Графа 5а (6а)

Графа 8б строки «Итого по корректировочному счету-фактуре»

Графа 5б (6б)

Увеличение стоимости: действия продавца

При увеличении первоначальной стоимости отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав) продавец должен увеличить налоговую базу того периода, в котором была произведена отгрузка. Это следует из пункта 10 статьи 154 Налогового кодекса.

В данном случае возможны две ситуации.

Ситуация первая.

Отгрузка и увеличение стоимости произошли в одном налоговом периоде. При таком раскладе корректировочный счет-фактуру продавец должен зарегистрировать в книге продаж в этом же периоде.

Ситуация вторая.

Корректировочный счет-фактура составлен в следующем после отгрузки товаров (работ, услуг, имущественных прав) налоговом периоде. В этом случае продавец должен зарегистрировать корректировочный счет-фактуру в дополнительном листе книги продаж, составленной за период отгрузки. Кстати говоря, в налоговую инспекцию также придется подать и «уточненку».

Таблица 3. Перенос данных из корректировочного счета-фактуры в книгу продаж

Графа корректировочного

счета-фактуры

Графа книги продаж (дополнительного листа книги продаж)

Графа 9в строки «Итого по корректировочному счету-фактуре»

Графа 4

Графа 5в строки «Итого по корректировочному счету-фактуре»

Графа 5а (6а)

Графа 8в строки «Итого по корректировочному счету-фактуре»

Графа 5б (6б)

Увеличение стоимости: действия покупателя

При увеличении стоимости отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав) в соответствии с пунктом 13 статьи 171 Налогового кодекса покупатель может принять к вычету дополнительную сумму НДС. Она определяется как разница между суммой налога, исчисленной исходя из новой цены контракта, и первоначальной стоимостью товара.

При этом важно учитывать, что право на вычет возникает в том периоде, в котором выполнены все условия, установленные в пункте 10 статьи 172 Налогового кодекса. Данной нормой закреплено, что вычеты в таких случаях производятся на основании корректировочных счетов-фактур и при наличии первичных документов, удостоверяющих факт изменения стоимости отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав).

В книгу покупок данные переносятся из корректировочного счета-фактуры. Принцип здесь тот же – интерес представляют суммы, которые подлежат доплате в связи с увеличением первоначальной стоимости приобретенных товаров. 

Таблица 4. Перенос данных из корректировочного счета-фактуры в книгу покупок

Графа корректировочного

счета-фактуры

Графа книги покупок

Графа 9в строки «Итого по корректировочному счету-фактуре»

Графа 7

Графа 5в строки «Итого по корректировочному счету-фактуре»

Графа 8а (9а)

Графа 8в строки «Итого по корректировочному счету-фактуре»

Графа 8б (9б)

P.S.

Как уже было отмечено, форма счета-фактуры и порядок его заполнения, а также формы и порядок ведения книг покупок и книг продаж устанавливаются правительством (п. 8 ст. 169 НК). То есть у Федеральной налоговой службы таких полномочий нет. Между тем, поскольку именно налоговики контролируют правильность исчисления и уплаты НДС, к их рекомендациям стоит прислушаться.

Полный текст этой статьи вы можете прочесть в печатном или электронном журнале «Бухгалтер-Дока». Быстро подписаться на журнал можно на сайте в разделе «Подписка».
Подписаться на журнал
Просмотров 7202 / Комментариев: 0
Оцените важность статьи (5* — наивысшая):
  • Текущий 1.32/5
  • 1
  • 2
  • 3
  • 4
  • 5
(текущий рейтинг: 1.3 | 28 чел. проголосовало)
Поделиться ссылкой в
Читайте также:


Вход на сайт

Логин:
Пароль:
Запомнить меня
Забыли пароль?
Зарегистрироваться