Журнал «Бухгалтер-Дока
Вопрос-ответ, примеры и комментарии»

Персональный журнал для тех, кто хочет быть в курсе дел.

Выходит два раза  в месяц + Спецвыпуски по отчетности!

 


Листать журнал On-line
Хотите знать как выглядит журнал?
Выгодная стоимость подписки!

Стоимость подписки в 2-3 раза меньше, чем на аналогичные издания!


Содержание номера 19 января 2018

2012 09
НДС ПРИ ПОЛУЧЕНИИ ПРЕДОПЛАТЫ:БЫТЬ ИЛИ НЕ БЫТЬ?


Вернутся к содержанию

Статья на стр. 39: «Взаимозависимые» лица и расчеты с бюджетом

Какие лица в целях Налогового кодекса признаются взаимозависимыми? Является ли перечень оснований для признания их таковыми закрытым?

До начала текущего года данный вопрос регулировался статьей 20 Налогового кодекса. Теперь эта норма применяется исключительно к сделкам, доходы и расходы по которым при налогообложении прибыли признаны до 1 января 2012 года.

С 1 января 2012 года благодаря Закону от 18 июля 2011 г. № 227-ФЗ перечень лиц, признаваемых взаимозависимыми, существенно расширен. Теперь он приведен в пункте 2 статьи 105.1 Налогового кодекса. Согласно данной норме взаимозависимыми, в частности, признаются:

– организации в случае, если одна из них прямо и (или) косвенно участвует в другой и доля такого участия составляет более 25 процентов;

– физлицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в организации и доля его участия также составляет более 25 процентов;

– организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях. Доля такого участия должна быть более 25 процентов;

– организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа;

– организация и лицо, имеющее полномочия по назначению единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации;

– организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо.

Также стоит отметить, что согласно пункту 1 статьи 105.1 Кодекса лица признаются взаимозависимыми, если особенности отношений между ними могут оказывать влияние на условия и (или) результаты совершаемых ими сделок. При этом в пункте 6 указанной нормы закреплено право налогоплательщиков самостоятельно признать себя взаимозависимыми для целей налогообложения, в том числе по основаниям, не предусмотренным в пункте 2 статьи 105.1 НК. Кроме того, по иным основаниям лица могут быть признаны взаимозависимыми и по решению суда (п. 7 ст. 105.1 НК).

При решении вопроса, являются ли организации взаимозависимыми согласно Закону от 18 июля 2011 г. № 227-ФЗ, не последнее значение имеет доля косвенного участия одной из них в другой. В каком порядке следует определять данный показатель?

Правила определения доли косвенного участия одной организации в другой прописан в пункте 3 статьи 105.2 Налогового кодекса. В нем сказано, что такая доля определяется, можно сказать, по цепочке в следующем порядке:

– определяются все последовательности участия одной организации в другой через прямое участие каждой предыдущей организации в каждой последующей соответствующей последовательности;

– определяются доли прямого участия каждой предыдущей организации в каждой последующей организации соответствующей последовательности;

– суммируются произведения долей прямого участия одной организации в другой организации через участие каждой предыдущей организации в каждой последующей организации всех последовательностей.

В письме от 12 марта 2012 г. № 03-01-18/1-27 Минфин разъяснил, что суммирование произведений долей прямого участия осуществляется далеко не всегда. Сделать это нужно в случае, когда определено несколько независимых последовательностей участия одной организации в другой через прямое участие каждой предыдущей организации в каждой последующей.

Пунктом 4 статьи 105.2 НК установлено, что дополнительные обстоятельства при определении доли участия одной организации в другой организации или физического лица в организации учитываются в судебном порядке. А пунктом 5 данной нормы предусмотрено, что правила, прописанные в статье 105.2 НК, применяются также при определении доли участия физического лица в организации.

Отметим, что и ранее, то есть до начала текущего года, не менее важен был вопрос определения доли косвенного участия одной организации в другой. В соответствии с пунктом 1 статьи 20 НК доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определялась в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой. С 1 января 2012 года порядок определения доли косвенного участия одной организации в другой через третьих лиц прописан более детально.

Доля участия организации А в компании В составляет 25 процентов. То есть А и В являются взаимозависимыми лицами. В то же время В участвует в компании С и доля такого участия равна 45 процентам, а С участвует в D в размере 12 процентов. Признаются ли взаимозависимыми в целях налогообложения организации А и D, если доля прямого участия А в D составляет 10 процентов?

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.1 Налогового кодекса взаимозависимыми лицами признаются организации в случае, если одна из них прямо и (или) косвенно участвует в другой и доля такого участия составляет более 25 процентов.

Порядок определения доли участия одной организации в другой установлен в статье 105.2 НК. В пункте 1 данной нормы сказано, что в целях главы 14.1 НК доля участия одной организации в другой определяется в виде суммы выраженных в процентах долей прямого и косвенного участия одной организации в другой организации.

Порядок определения доли косвенного участия одной организации в другой установлен в пункте 3 статьи 105.2 НК. При этом данный процесс проходит в несколько этапов.

Во-первых, нужно определить последовательности организаций. В рассматриваемом случае их три: А-В, В-С и С-D.

На втором этапе необходимо определить доли прямого участия каждой предыдущей организации в каждой последующей соответствующей последовательности. Из условий примера следует, что А-В = 25%, В-С = 45%, а С-D = 12%.

Ну и, наконец, на завершающем этапе суммируются произведения долей прямого участия одной организации в другой через участие каждой предыдущей организации в каждой организации всех последовательностей:

(А х В) + (В х D) = (25% х 45%) + (45% х 12%) = 11,25% + 5,4% = 16,65%.

Итак, доля косвенного участия организации А в компании D составляет 16,65 процента. В свою очередь общая доля прямого и косвенного участия А в D равна 26,65% (10% + 16,65%). А значит, данные организации в соответствии с пунктом 1 статьи 105.1 НК признаются взаимозависимыми.

Организация приобрела 50 процентов акций одного предприятия. Соответственно, данные компании признаются взаимозависимыми. Всегда ли заключенные между ними сделки являются контролируемыми, то есть вправе ли налоговые органы проверить применяемые по таким контрактам цены на соответствие их рыночным?

 

Критерии контролируемых сделок, цены по которым налоговые органы вправе «сверить» с рыночными, предусмотрены в статье 105.14 Налогового кодекса. В первую очередь, как и раньше, под удар попадают контракты, заключенные между взаимозависимыми лицами. Однако необходимо учитывать и особенности, которые также предусмотрены данной статьей.

Так, к взаимозависимым приравниваются, в том числе, и сделки, которые заключены «родственными» компаниями при участии посредников. При этом речь идет о ситуациях, когда посредники не выполняют никаких дополнительных функций (только продажа (перепродажа) товаров, работ, услуг) одним лицом другому, признаваемому с ним взаимозависимым. К тому же агент для выполнения своей «роли» не использует никаких собственных активов и не берет на себя каких бы то ни было рисков. То есть, грубо говоря, посредник нужен лишь для того, чтобы скрыть взаимозависимость реальных сторон договора.

Сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли признаются контролируемыми, если их предметом являются товары, входящие в состав одной или нескольких из следующих товарных групп:

– нефть и товары, выработанные из нефти;

– черные металлы;

– цветные металлы;

– минеральные удобрения;

– драгоценные металлы и драгоценные камни.

Для данной категории контрактов установлена сумма доходов по сделкам, совершенным с одним лицом за соответствующий календарный год. В соответствии с пунктом 7 статьи 105.14 Налогового кодекса в разряд контролируемых они попадают при достижении 60 млн рублей.

В случае, когда стороны договора являются взаимозависимыми российскими организациями, сделки признаются контролируемыми при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:

ü     сумма доходов по сделкам между этими лицами за соответствующий календарный год превышает за 2012 год 3 млрд рублей (за 2013 год – 2 млрд рублей, а далее 1 млрд руб.);

ü     сумма доходов по сделкам за соответствующий календарный год превышает 60 млн рублей и при этом имеет место одно из следующих обстоятельств:

·        сделка предполагает операции с минерально-сырьевыми ресурсами, облагаемыми НДПИ, который исчисляется по адвалорной ставке, и одна из сторон сделки является плательщиком НДПИ, исчисляемого также по ставке, установленной в процентах;

·        одна из сторон сделки освобождена от обязанностей плательщика налога на прибыль или применяет нулевую налоговую ставку;

·        одна из сторон сделки является резидентом особой экономической зоны (применяется с 2014 года);

·        сумма доходов по сделкам за соответствующий календарный год превышает 100 млн. руб. в случае, если хотя бы одна из сторон сделки применяет ЕСХН или ЕНВД.

Отметим, что в соответствии с пунктом 4 статьи 105.14 Налогового кодекса контролируемыми не признаются сделки (за исключением обозначенных в подп. 2–5 п. 2 ст. 105.14 НК), сторонами в которых являются:

ü     участники одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков (за исключением сделок, предметом которых является добытое полезное ископаемое, признаваемое объектом НДПИ, при добыче которого налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах);

ü     лица, которые одновременно удовлетворяют следующим условиям:

§       зарегистрированы в одном субъекте Российской Федерации;

§       не имеют обособленных подразделений на территории субъектов РФ, а также за границей;

§       не уплачивают налог на прибыль в бюджеты других субъектов РФ;

§       не имеют убытков (включая убытки прошлых периодов, переносимые на будущие налоговые периоды), принимаемых при исчислении налога на прибыль.

Какие налоги могут быть доначислены налоговым органом по итогам проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами?

В соответствии с пунктом 4 статьи 105.3 Налогового кодекса федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, а попросту говоря – налоговики, могут проверить правильность применения цен в отношении только четырех налогов:

– налога на прибыль организаций;

– НДФЛ, который уплачивают индивидуальные предприниматели, нотариусы, адвокаты и другие «частники»;

– НДПИ;

– НДС. Отметим, что полнота исчисления и уплаты данного налога проверяется в случае, если одна из сторон контролируемой сделки не является плательщиком НДС или освобождена от исполнения соответствующих обязанностей.

Обратите внимание! В случае если налоговики одному из участников контролируемой сделки доначислят налоги, то другая сторона договора вправе самостоятельно произвести уточнение своих налоговых обязательств. Речь идет о так называемых симметричных корректировках. Они производятся путем применения цены, на основании которой налоговым органом была осуществлена корректировка налоговой базы и суммы налога (ст. 105.18 НК). Симметричная корректировка может быть отражена в том налоговом периоде, в котором она была произведена. При этом в соответствии с пунктом 2 статьи 105.18 Налогового кодекса регистры налогового учета и первичных документов не корректируются.

Отметим, что в отношении контролируемых сделок, доходы и (или) расходы по которым признаются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса в 2012 году, решение о проведении проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами может быть принято не позднее 31 декабря 2013 года.

Какая ответственность предусмотрена за неуплату налога в результате применения нерыночных цен?

Неуплата или неполная уплата налогоплательщиком сумм налога в результате применения в целях налогообложения в контролируемых сделках коммерческих и (или) финансовых условий, не сопоставимых с коммерческими и (или) финансовыми условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, влечет применение ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 129.3 Налогового кодекса. Данной нормой предусмотрен штраф в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога, но не менее 30 000 рублей.

Между тем пунктом 9 статьи 4 Закона от 18 июля 2011 г. № 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения» (далее – Закон № 227-ФЗ) определено, что в указанной редакции статья 129.3 Кодекса будет применяться только при вынесении решений о доначислении налогов за налоговые периоды начиная с 2017 года. При доначислении налогов за 2012-й и 2013 год налоговых санкций не последует вовсе, а за неуплату налогов в 2014–2016 годах будет выписан штраф, размер которого составит 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Отметим также, что пунктом 2 статьи 129.3 Кодекса приведены обстоятельства, исключающие ответственность за «трансфертное» правонарушение. Речь идет о ситуациях, когда налогоплательщик по правилам статьи 105.15 Кодекса представит налоговикам документацию, обосновывающую рыночный уровень примененных цен по контролируемым сделкам. Не будет у ревизоров претензий и в том случае, если организация применяет цены, установленные соглашением о ценообразовании для целей налогообложения в соответствии со статьей 105.19 Кодекса.

Вместе с тем представляется, что в настоящее время более актуальным является вопрос размера штрафных санкций за «ценовое» правонарушение, совершенное за периоды, истекшие до 1 января 2012 года. Согласно пункту 9 статьи 4 Закона № 227-ФЗ в этом случае будут применяться меры ответственности, предусмотренные статьей 122 Налогового кодекса (от 20 до 40% от суммы налоговой недоимки).

С начала 2012 года утратили силу положения статей 20 и 40 Налогового кодекса. Какие теперь в целях налогообложения применяются методы оценки доходов по сделкам, заключенным между взаимозависимыми лицами?

Методам, используемым при определении для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, посвящена глава 14.3 Налогового кодекса.

Так, для определения соответствия применяемых по сделкам цен рыночным, налоговики вправе использовать следующие методы:

– метод сопоставимых рыночных цен;

– метод цены последующей реализации;

– затратный метод;

– метод сопоставимой рентабельности;

– метод распределения прибыли.

Каждому из приведенных методов в главе 14.3 Кодекса отведена отдельная статья. При этом допускается комбинирование двух и более методов.

Между тем установлено, что метод сопоставимых рыночных цен является приоритетным. И только в том случае, если его применение невозможно, либо если он не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цен, примененных в сделках, рыночным, тогда для целей налогообложения используются оставшиеся четыре метода. В пункте 3 статьи 105.7 Кодекса сказано, что в подобных ситуациях предпочтение отдается тому методу, который с учетом фактических обстоятельств и условий контролируемой сделки позволяет наиболее обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цены, примененной в сделке, рыночным ценам.

Отметим, что применение метода сопоставимых рыночных цен является обязательным при наличии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) хотя бы одной сопоставимой сделки, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии – однородные) товары (работы, услуги), а также при наличии достаточной информации о такой сделке.

Обязаны ли налогоплательщики в 2012 году уведомлять налоговые органы о совершенных ими в этом году сделках, которые признаются контролируемыми?

Обязанность налогоплательщиков уведомлять налоговые органы о совершенных ими в календарном году контролируемых сделках установлена статьей 105.16 Налогового кодекса. Данной нормой предусмотрено, что соответствующие уведомления должны быть представлены в инспекцию по месту нахождения организации (месту жительства ИП) в срок не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки.

Между тем согласно пункту 5 статьи 4 Закона от 18 июля 2011 г. № 227-ФЗ положения указанной статьи 105.16 Кодекса применяются к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаются в соответствии с главой 25 Кодекса с 1 января 2012 года вне зависимости от даты заключения соответствующего договора. А это означает, что в текущем году налогоплательщики не должны направлять в инспекцию сведения о контролируемых сделках. Аналогичной позиции придерживается и Минфин (см., например, письмо финансового ведомства от 2 марта 2012 г. № 03-01-10/1-24).

Таким образом, впервые выполнить свои обязанности по уведомлению налоговиков о контролируемых сделках, совершенных в 2012 году, налогоплательщикам предстоит в 2013 году.

Обратите внимание! Закон № 227-ФЗ устанавливает ряд переходных положений, определяющих особенности применения отдельных норм Кодекса. В частности, речь идет о статьях 105.14 и 105.16 НК. В частности, при признании контролируемыми сделок, указанных в подпункте 1 пункта 2 статьи 105.14 НК, предусмотрено применение суммового критерия, который в 2012 г. составляет 3 млрд рублей. При этом установлено, что статья 105.16 Кодекса применяется в 2012 г. только в случае, если сумма доходов по всем контролируемым сделкам, совершенным налогоплательщиком в календарном году с одним лицом (несколькими одними и теми же лицами, являющимися сторонами контролируемых сделок), превысит 100 млн рублей. На этом основании Минфин в письме от 19 марта 2012 г. № 03-01-18/2-32 заключил, что если сделка не признается контролируемой, например, в случае когда сумма доходов по сделкам, указанным в подпункте 1 пункта 2 статьи 105.14 Кодекса, в 2012 году не превышает 3 млрд рублей, либо по каким-либо иным основаниям, уведомлять налоговые органы о таких сделках не нужно.

Отметим, что неправомерное непредставление в установленный срок уведомления о контролируемых сделках, совершенных в календарном году, или указание в нем недостоверных сведений влечет взыскание штрафа в размере 5000 рублей. Данные санкции предусмотрены статьей 129.4 Налогового кодекса.

продолжение читайте в печатной версии журнала

Полный текст этой статьи вы можете прочесть в печатном или электронном журнале «Бухгалтер-Дока». Быстро подписаться на журнал можно на сайте в разделе «Подписка».
Подписаться на журнал
Просмотров 2215 / Комментариев: 0
Оцените важность статьи (5* — наивысшая):
  • Текущий 1.57/5
  • 1
  • 2
  • 3
  • 4
  • 5
(текущий рейтинг: 1.6 | 28 чел. проголосовало)
Поделиться ссылкой в
Читайте также:


Вход на сайт

Логин:
Пароль:
Запомнить меня
Забыли пароль?
Зарегистрироваться